注册会计师审计质量漫谈

2010年第3期    作者:亦墨    阅读(6748)

【来源:《上海注册会计师》 查看本期目录】

2009年度的财务决算审计工作已结束，或许有人会问，一般我们中国人习惯在结束前加上“顺利”、“圆满”等修饰词汇，表示这个句号的完成情况，为何我没有给句号一个等级？想要知道答案，那就请您随我一起来探究一下其中的缘由吧。您先来看CPA出具的100多份审计报告征求意见稿，您就知道这些稿件从新鲜出炉到最后定稿，是多么不易。笔者不禁感慨万千，CPA的业务水平和能力素质差异真的很大。有的CPA初来乍到，态度特别认真，不懂就问，严格执行。有的学识渊博，执业严谨，广受好评。但有的可能业务繁忙，身兼数职，徒弟粗制滥造，错误百出，师傅浑然不知。更有的照搬格式、“拿来主义”，以不变应万变，不能满足特定要求。

笔者认为，CPA一定要重视自己的审计质量，不要等出现纰漏不可收场才恍然大悟。《中华人民共和国审计法实施条例》已于2010年2月2日修订通过，自5月1日起施行。其中第27条指出审计机关进行审计或者专项审计调查时，有权对社会审计机构出具的相关审计报告进行核查。审计机关核查社会审计机构出具的相关审计报告时，发现社会审计机构存在违反法律、法规或者执业准则等情况的，应当移送有关主管机关依法追究责任。第33条指出审计机关经与有关主管机关协商，可以在向社会公布的审计、专项审计调查结果中，一并公布对社会审计机构相关审计报告核查的结果。可见，CPA的审计报告质量已经进入了国家审计机关的视野，小错误有损事务所形象，大问题更可能依法追究责任。

以下的问题发生在各类财务报表附注和管理建议书的征求意见稿中。需要说明的是，财务报表附注应是被审计单位自己填列，并承担企业的会计责任。由于有的单位会计人员业务素质或勤勉度等因素，导致事务所既要编制附注又要发表审计意见，所以特别辛苦。以下笔者指出的问题均出自事务所之手，希望广大CPA可以充分引起重视，不要轻视各类大小问题，以提升自己的职业形象。

一、张冠李戴、粗枝大叶

A单位的报表附注的其他应收款年末欠款情况有一项是这样填列的：债务人为国资办，金额7.5万元，欠款原因为印刷款。由于笔者对此债务人如此宽泛的定义产生了疑问，于是立刻咨询了熟悉的国资办进行核实，不料对方回复根本没有欠什么印刷款，也觉得丈二和尚摸不着头脑。最后，追溯至事务所，请他们求证，最终答复为债务人名称填错，应是某出版集团。笔者顿时无语，如果债务人名称也会出错，那这个债务还如何去追讨？

 B单位的管理建议书中写道：（五）不实不良资产管理工作的评价及管理建议，其中“d、应付款项长期挂账无法查证”。看到这里，有点会计基础的人，是否都会觉得无奈和好笑，应付款项不是负债吗？怎么突然荣升为不实不良资产？由此，不禁想对那些动作飞快来不及复核的CPA们说句语重心长的话，大家步子再放慢点，工作再仔细点、复核再严格点、思考再全面点、争取少犯错误，不犯错误。

二、发表意见类型的弹性空间大

C单位的其他应付款年末余额中有将近60万元已无需支付，但长期未清理而挂帐，于是被出具了保留意见。笔者咨询了一些事务所，有的认为这个问题在附注或管理建议书写写就可以了，达不到保留的程度；有的则认为要由该项数额占资产总额比例，对利润的影响程度确定，还要看款项的性质，单位不清理的目的等。看来不同事务所尺度不同。而该事务所的回复也是一波三折，首先说去年是这样保留的，今年未整改，因此照旧保留。后来又说，所内总师看过没问题，审核流程已结束，等明年单位整改再看情况。最后，口径又变为如果上级部门觉得实在保留比较为难，那就再协商下。笔者不是专业人士，听来有点糊涂，CPA的执业尺度弹性为何那么大？一会儿坚决保留一会儿又可以商量？

D单位的附注显示其他流动资产，长期股权投资、短期借款、应付账款等科目历年结存，具体事项不明。历年结存的固定资产，其构成及计提折旧方法不明，有帐无物。那么多事项不明，但事务所却出具了无保留意见的报告，笔者总觉得有些不妥，于是立刻与CPA联系，对方回答他是老师带教的助理，还没给资深老师审核过，他们再研究下，待再发回的就是保留意见的报告。连笔者这样的非专业人士都觉得不是很合适的意见类型，为什么助理CPA就这样胸有成竹地发来征求意见了？或许他们有这样那样的原因，但是我想，意见类型是非常严肃的问题，真的需要谨慎对待。

三、错别字宛如雾里看花

一般我们看审计报告初稿是从总体内容把握的，并不去捉错别字类似的小问题，但是一旦发现比较明显的问题也会及时提出。如E单位的附注中有这么一条“于****年6月9日在上海市工商新政管理局静安分局登记注册，并出具了**验字（****）第**好验资报告”。笔者与CPA联系后，告知这个附注中有错别字，请再校对下。当再次发来修改稿后，错误仍未改正，CPA茫然的说我再叫他们复核。接着，出现了让人哭笑不得的事情，一个小姑娘来电很委屈地说：“老师，我把这个报告看了N次，真的看不到错别字，您可以帮我说下具体是在哪里吗？”我当时是满脸无奈，为什么一眼就能看出的错误，“N次”不得其所？难道“工商新政管理局、第**好验资报告”就那么难识别？最后，经提醒，报告才终于修改成功。

四、未及时跟踪更新信息

不少事务所出具的审计报告或管理建议书中有这样几句话：“遵循独立审计准则等有关规定，***”，“我们按照独立审计准则的规定及**的要求执行了审计工作。”2007年前，看到这些语句很正常，但是如果发生在2008、2009甚至是2010年，笔者就要诧异了。2006 年2 月15 日, 我国财政部就发布了48项中国注册会计师执业准则，自2007 年1 月1 日起施行。为何事务所没有及时更新这些新准则？难道是他们没有培训？答案不言而喻，沿袭一贯的审计报告或管理建议书版本，导致了CPA没有考虑到准则的更新问题。

我们再来看F单位的银行存款明细表：

看到这个明细表，笔者又一次哑口无言。第一个账号的余额差异原因不详，第二个账号的日记账和对账单余额仅用“横线”表示，第三个账号未取得对账单，也无任何说明。于是，就三个疑问咨询CPA，CPA回复核实后再给答复，最后的结果是此表数据是当时还没有进一步去核对跟踪的草稿，第一、三个账号信息已核对好，第二个账号已经被单位销户。最后，在修改稿中银行账户只剩两行，虽然这不是什么大问题，但是总觉得有那么点瑕疵吧？

五、未全面系统地复核科目的正确性

G单位的附注中的投资收益明细内容显示为交易性金融资产收益7,893.60元，由于交易性金融资产是新准则下的新名词，所以一般我们比较关注，于是电话咨询CPA此项交易性金融资产收益的具体内容。CPA说这是以前年度投资股票帐户内结存资金在2009年中产生的利息。利息也属于交易性金融资产收益？笔者进一步咨询原委时，该CPA又觉得科目不妥，转而认为应该进营业外收入。于是，附注中的投资收益科目金额调整为营业外收入。那么，为什么CPA没有事先发现这个问题？我就顺便问了句，原先的附注是谁做的？CPA很得意的回答是单位做的，言下之意这个错误是单位发生的，但至少可以说CPA没复核出来吧。

六、期初期末数混淆

H单位附注中的应收款项明细让你看了哭笑不得，如下表所示：

看了这个表格，你是否会和我有同感？年末数下填写年初余额，年初数下填写年末余额，到底是以哪个为准？看来，CPA在锻炼我们的猜谜能力。如果说这个单位的数据让大家无从下手的话，那么I单位的数据更加有趣，请看附注中货币资金明细显示：

银行存款：

银行存款明细填写了期初数，为什么事务所会出现这样的情况？我百思不得其解。许久后，从应收款项明细表的错误中我恍然大悟，问题的关键是我们把新报表附注的格式修改了，原来都是年初余额在先，年末余额在后，所以事务所就惯性思维，选择了后面一个数字。我们也在思考是否以后有格式变化需要给CPA开个培训班，统一发布一下修改信息，但回过头来再想想CPA们都是高级知识分子，他们会百尺竿头，更进一步的。

七、欠缺对前任CPA审核内容的再思考

J单位的报表附注写明用的是小企业会计制度，最近几年利润都是负数，但单位财务纳闷为什么在财政那里申请实行20%优惠税率没有成功，没有达到小型微利企业的标准。他们对自己实行的制度一直没把握，CPA也没有说明是根据什么文件确定使用何制度，而是说前任CPA是这样写的，后任CPA就延续了，没有人探究制度使用的确切性。虽然这是个例，但是CPA应该更好地关注前任CPA报告内容的合理性。

K单位的报表附注如下所示：

（六) 事业基金

（七） 专项结余

明明题目是专项结余，为什么却装着事业结余和经营结余的内容？为什么负的事业结余一直挂帐不结转，而只把正的经营结余结转到事业基金？这样势必造成事业基金为正的假象，而事实上事业基金应该是负的。于是咨询CPA，回复为以前年度的操作延续。原来我们的CPA根本未关注和思考过这个问题，为了尊重CPA，我们请CPA再从执业角度判断下应该如何操作。最后CPA发来了以下的附注。

  (六) 事业基金

负的事业结余都结转到了事业基金中，事业基金由正变成负，得到了截然不同的结果。我们希望CPA能够多多把关，不要总是用延续以前年度做法草草了事，我们不是专业人士，但是我们需要你们专业人士的指导。

八、文不对题，牛头不对马嘴

L公司的附注中这样写道：期末固定资产原值减少为固定资产明细科目调整，由各分部调整入公司总部。看到这里笔者觉得诧异，公司没有分部怎么会出现各分部调整入公司总部？莫非是其他单位的内容被错误COPY到这里了？联系事务所后，证实了笔者所猜不假，最后的修改稿这条被删除。

M单位是一家培训中心，实行《事业单位会计制度》，但是在审计报告的正文是这样写的：*******单位全体股东：****，文中还用“贵社”来称呼，一看便知是“拿来主义”，把这个信息反馈CPA后，他自己都觉得不好意思了。另外一个CPA动作还算及时，在我们没反馈意见前，就电话告知有错误，事业单位投资应按成本法计算，但他们却按权益法核算。CPA解释由于公司客户较多，习惯用企业会计制度，才会出现如此纰漏。这样的问题没有点扎实的专业知识在附注中不一定能够被指出，所以很多问题的把关真的需要靠我们广大的CPA。

今年7月1日起施行的《中国注册会计师职业道德守则第1号—职业道德基本原则》中的第17条规定：注册会计师应当保持应有的关注，遵守执业准则和职业道德规范的要求，勤勉尽责，认真、全面、及时地完成工作任务。上述这些问题虽不是大问题，但都是CPA容易忽视的问题，小洞不补，大洞吃苦。最后，笔者想到另外一个例子，我有幸旁听了某单位财政拨款工程项目的投资监理评标会，在阅读各单位投标书时，发现一个有趣的问题，某造价咨询公司在投标书正文写道：国有投资项目不允许使用93定额。而另一个公司却在正文大谈特谈如何用93定额等进行计价。哪怕没有任何专业知识的门外汉看了也知道两个单位必有一家是错误的。虽然造价咨询人员不是CPA，但是他们有时候和CPA同属一个集团下，经常要共同合作。所以，希望广大的执业者们能少呈现匪夷所思的现象，多点权威，多点尽责，共同推动我们的审计事业向前发展！