刍议事业单位收入特征与审计关注点

2013年第5期    作者:李 敏    阅读(4603)

【来源:《上海注册会计师》 查看本期目录】

事业单位收入是指开展业务及其他活动依法取得的非偿还性资金。但一些单位出于自身经济利益与过分考虑平衡收支的内在需求，会将收入挂在往来账户，习惯于“以丰补歉”；个别单位存在以支定收的现象，收到款项时贷记“预收账款”，项目发生支出时列支“事业支出”，年末按项目支出数从预收款转入事业收入；还有的单位对于年末收到的款项会感觉难以及时处置或主观上想等到明年再考虑如何处置，就挂在往来账户上，有些变为“成年老账”了……

收入是一个敏感的话题。审计收入时至少应当关注是否符合以下基本特征：（1）收入是个“大口径”的概念，具有通过多种渠道取得、多种形式的特征，不仅包括财政补助收入，还包括事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、经营收入和其他收入。（2）非偿还性资金是事业单位收入的重要特征。事业单位取得的作为收入的资金，是不需要偿还的，是可以按照规定的用途用于开展各项业务活动的。凡是需要偿还的资金，就不应当作为收入，而应当作为负债处理，如属于应当上缴国库或者财政专户的款项等。（3）取得的收入应当会导致本期净资产的增加。收入的增加最终会导致净资产的增加，而负债的增加会导致净资产的减少。

事业单位的全部收入按照是否具有财政资金特性可以区分为财政性资金和非财政性资金；其中财政性资金主要是指财政补助收入以及从财政专户核拨给事业单位的资金和经核准不上缴国库或者财政专户的资金（计入事业收入的部分）；非财政性资金主要是指事业收入（非财政性资金）、上级补助收入、附属单位上缴收入、经营收入和其他收入等。审计时应当注意厘清事业单位各项收入来源的渠道和相应核算口径的界定，详见下表所示。

收入分类一览表

根据新准则、新制度对事业单位收入核算的新规定，审计时还应当重点关注以下几个方面：

一、关注收入的确认基础与相关核算要求

由于事业单位采用收付实现制作为核算基础，应在取得事业收入时就确认收入，不能以支定收。事业单位对预收预付款项有严格规定，预付账款是指按照购货、劳务合同规定预付给供应单位的款项，预收账款是指按合同规定预收的款项，所以，不能将预收预付款项作为调节收入的“蓄水池”。

对于事业单位的经营收入，可以采用权责发生制核算，即在提供劳务或者发出商品，同时收讫价款或者取得索取价款的凭据时予以确认，并按照实际收到的金额或者有关凭据注明的金额进行计量。

权责发生制和收付实现制在处理收入和费用时的原则是不同的，所以同一会计事项按不同的会计处理基础进行处理，其结果可能是相同的，也可能是不同的。在收付实现制下，收入和费用的归属期间将与现金流量收支行为的发生与否紧密地联系在一起。只要是产生现金流量的收支行为，就应当在其发生的期间全部记作收入和支出，而不考虑与现金收支行为相连的经济业务实质上是否发生，所以就不需要待摊与预提费用的核算等。

当然，按照收付实现制的核算结果可能会造成相关会计事项不配比，难以反映事业单位的财务绩效，不利于建立科学有效的绩效考评体系。但需要提请注意的是，引入权责发生制是整个行业性的，而不是事业单位自主选择引入的。《新准则》和《新制度》对此都明确规定，部分经济业务或者事项可以采用权责发生制核算的，但由财政部在会计制度中具体规定；行业事业单位的会计核算采用权责发生制的，也由财政部在相关会计制度中规定。

此外，在实际工作中，往往还存在着“修正的权责发生制”或“修正的收付实现制”等比较复杂的特殊情况，这些特殊的业务是指什么？应当如何来修正？具体政策有些什么具体规定？值得理论联系实际作进一步的探讨。

二、关注各项收入是否全部纳入单位预算

事业单位应当将各项收入全部纳入单位预算，统一核算，统一管理，目前已经取消了“预算外资金”的概念。

事业单位国有资产有偿使用收入（包括对外投资取得的投资收益，以及利用国有资产出租、出借等取得的收入），是政府非税收入的重要组成部分，按规定及时上缴市级财政国库，纳入部门预算统一管理。

事业单位国有资产处置收入（包括出售实物资产收入、转让无形资产的收入、转让股权差价收益、置换差价收入、报废报损残值变价收入、保险理赔收入、转让土地使用权收益等），属于国家所有，应当比照非税收入收缴制度，上缴市级国库，纳入一般预算管理，实行“收支两条线”管理。

三、关注各种收入正确划分的界限与相关核算要求

科学划分各项收入是正确进行收入核算的前提。事业单位会计核算首先应当正确划分财政补助收入和非财政补助收入的界限、基本支出补助和项目支出补助的界限、人员经费和日常公用经费的界限、各具体项目支出的界限。在非财政补助收入中，还应当注意划分各专项资金收支和其他资金收支的界限等。

专项资金收入，应当是指非财政拨款所取得的专项资金，因而其全称应当是非财政专项资金收入，简称为专项资金收入；其次，各该专项资金收入还应按具体项目进行明细核算；最后，各该专项资金收入结转与非财政补助结转对应，不能转入事业结余。专项资金收入以外的就是非专项资金收入，即非财政非专项资金收入，也就是其他资金收入。

收入界限的划分要求可归纳如下表所示。

正确划分各项收入的层次与方法

四、关注收入的内部控制与监督检查情况

1，事业单位应当建立健全收入内部管理制度，合理设置相关岗位，明确相关岗位的职责权限，确保收款、会计核算等不相容岗位相互分离。

2．事业单位的各项收入应当由财会部门归口管理并进行会计核算，严禁设立账外账。单位的业务部门应当在涉及收入的合同协议签订后及时将合同等有关材料提交财会部门作为账务处理依据，确保各项收入应收尽收，及时入账。财会部门应当定期检查收入金额是否与合同约定相符；对应收未收项目应当查明情况，明确责任主体，落实催收责任。

3．凡是有政府非税收入收缴职能的单位，应当按照规定项目和标准征收政府非税收入，按照规定开具财政票据，做到收缴分离、票款一致，并及时、足额上缴国库或财政专户，不得以任何形式截留、挪用或者私分。

4．事业单位应当建立健全票据管理制度。财政票据、发票等各类票据的申领、启用、核销、销毁均应履行规定手续。单位应当按照规定设置票据专管员，建立票据台账，做好票据的保管和序时登记工作。票据应当按照顺序号使用，不得拆本使用，做好废旧票据管理。负责保管票据的人员要配置单独的保险柜等保管设备，并做到人走柜锁。任何单位不得违反规定转让、出借、代开、买卖财政票据、发票等票据，不得擅自扩大票据适用范围。

5．加强对收入管理的监督检查，其内容主要有：收费项目的设立、收费标准和范围是否符合国家有关规定，有无擅自设立收费项目，扩大或缩小收费范围，提高或降低收费标准，乱收费问题；应缴入国库和财政专户的各项收入是否及时、足额上缴，有无截留、坐支、挪用、拖欠等问题；是否按国家规定划清了各项收入的界限，对各项收入是否按规定进行管理和核算；各项收入是否都纳入了单位预算，是否存在私设“小金库”等问题。

作者单位：上海经隆会计师事务所