合同能源管理企业会计核算方法的一种发展趋势及利弊

2014年第1期    作者:刘冬林    阅读(4299)

【来源:《上海注册会计师》 查看本期目录】

随着全球环境污染日益加剧，减少碳排放量，节能环保的呼声越来越高，那种通过发展工业来污染环境，或者说，通过污染环境来发展工业的做法受到越来越多的批判。在这种大环境下，合同能源管理企业获得了较好的发展机遇。笔者有幸参与了合同能源企业的审计，对该行业略有了解，姑且写了几点拙略的体会如下：

一、经营特点

合同能源管理企业主要产品或提供服务为节能环保工程承包，一般有成熟的节能技术、可获得一定规模的资金，以满足建造节能设施投入的需要。一个节能项目投入少则几百万，动辄上千万，光伏能源项目投入甚至上亿，故对合同能源管理企业发展最大的限制是资金。目前该行业发展处于起步阶段，还不太为社会公众所了解，基本上是买方市场。其客户一般是能耗大户，能源利用率有较大的提升空间，如炼钢炼铁，或者是以煤炭为主要燃料的污染较大的企业。现阶段一般是能源管理企业（节能公司）主动找客户（用能方）洽谈，免费提供节能技术、在客户的生产线上加装或建造节能设施，建造完成经双方验收合格达到节能要求后，对于节约的能源费用（和未安装节能设施之前的能源费用之差），节能公司一般享有较高的分享比例，直至合同期满。

此种经营模式对用能方的好处自然不言而喻：零投资，坐享节能分成收益，没有项目失败的风险。

对于节能公司而言，利弊俱存。有利的方面：有广泛的市场，其经营模式和技术在经营过程中得到完善和提高，还能创收，是朝阳产业，受国家鼓励和支持。不利的方面：前期投入大，大型项目建造时间一般在一年以上，资金需求量大，筹资困难，面临项目失败的风险。

二、会计核算的特点

由于建造节能设施的投入是由节能公司实施的，故合同中一般约定节能设施所有权归节能公司所有，在传统核算模式下，节能公司将节能设施作为自有固定资产管理，按月计提折旧，实际收到能源分享收入时确认收入，结果是节能公司前期投入较大，但是没有收益，账面亏损较大，达不到银行贷款的条件，无法获得资金开展下一个节能项目的建设。

为了解决节能行业融资难的问题，宝钢集团接受国家财政部委托，和上海国家会计学院联合开展课题研究，并选定几家公司作为合同能源管理会计政策创新试点单位。初步研究成果体现在他们联合出版的《节能服务合同财务与会计问题研究》一书中，详细探讨了节能公司新的会计核算办法：

由于节能设施是量身定做的，且必须附着于用能方的生产线上才可发挥效益，合同期满后基本上不可拆除重复使用，节能公司一般会赠与给用能方。此点符合融资租赁的定义，可适用融资租赁准则。根据标准的EMC合同，在租赁模式下，若节能公司提供了节能设施的建造服务，可确认三种收入：

一是建造合同收入。

二是融资收益。这是以节能设施作为租赁资产的融资费收入。

三是维护费收入。这是合同运营期间，节能服务公司负责维护节能设施正常运转收入。

核心思想是：节能公司将合同期内未来一系列期间的能源分享收益（收取现金的权利）以合理的折现率折算成现值，体现在当前的报表上（报表上不体现固定资产-节能设施的价值，根据融资租赁准则的核算要求，将实体的固定资产-节能设施的取得成本加上一定的收益率对应的收益之和，与合同期内最低租赁收款额的现值进行比较，取较低者，记入资产负债表“长期应收款”科目，长期应收款对应的收入体现在利润表 “营业收入”科目中，节能设施的取得成本体现在“营业成本”科目中，二者之差即毛利进入了利润表），从而为提供贷款方所接受，取得贷款来促进节能公司发展。

三、新核算方式存在的问题

由于用能方没有合同义务专门支付节能公司的建造合同收入及融资租赁收入，只支付能源分享收入，故节能公司账面长期应收款是单方面挂账，得不到用能方确认。再加上涉及到商业机密问题（如建造成本），节能公司和用能方难以就节能设施融资租赁额达成一致意见。其次用能方从减少经营风险及财务风险、减少会计信息披露义务，优化报表的需要出发，也不愿意确认或披露合同能源管理的内容（况且该事项也未形成一项合同义务）。该问题有待合同能源管理行业的进一步发展及会计核算理论的深入研究来解决。

作者单位：中审亚太会计师事务所上海分所