浅谈货币资金的内部控制

一、货币资金内部控制的目标

1.货币资金的安全性：通过良好的内部控制，确保企业库存现金安全，预防被盗窃、诈骗和挪用；

2.货币资金的完整性：即检查企业收到的货币是否已全部人账，预防私设“小金库”等侵占企业收入的违法行为出现；

3.货币资金的合法性：即检查货币资金取得、使用是否符合国家财经法规，手续是否齐备；

4.货币资金的效益性：即合理调度货币资金，使其发挥最大的效益。

二、货币资金内部控制环境

货币资金内部控制环境是对企业货币资金内部控制的建立和实施有重大影响的因素的统称。控制环境的好坏直接决定着企业内部控制能否实施或实施的效果，影响着特定控制的有效性。货币资金内部控制环境主要包括以下因素。

1.管理决策者:管理决策者是货币资金内部控制环境中的决定性因素，特别在推行企业领导个人负责制的情况下，管理决策者的领导风格、管理方式、知识水平、法制意识、道德观念都直接影响货币资金内部控制执行的效果。因此，管理决策者本人应加强自身约束，同时通过民主集中制、党政联席会等制度加强对其的监督。

2.员工的职业道德和业务素质:在内部控制每个环节中，各岗位都处于相互牵制和制约之中，如果任何一岗位的工作出现疏忽大意，均可以导致某项控制失效。

3.内部审计:内部审计是企业自我评价的一种活动，内部审计可协助管理当局监督控制措施和程序的有效性，能及时发现内部控制的漏洞和薄弱环节。

三、货币资金内部控制的方法

（一）不相容职务分离

不相容职务相互分离控制是指对于相关的职务，必须进行分工负责，不能由一个人同时包办兼任。这一控制制度使经济业务在处理时，有关人员能够互相制约、相互监督，做到职责区分、内部牵制。具体包括：（1）现金、银行存款收付业务授权与经办相分离。（2）现金、银行存款收付业务经办与审查相分离。（3）现金、银行存款收付业务经办与记账相分离。（4）现金、银行存款票据保管与银行存款记账人员相分离。（5）现金、银行存款票据保管与印章保管相分离。（6）现金、银行存款日记账和总账的记账相分离。（7）现金、银行存款记账与审核相分离。（8）现金、银行存款收付款凭证保管与银行存款日记账记账相分离。

在实际经济业务中，有些公司因为人员较少，通常出纳人员兼记录银行及现金日记帐并月末从银行取得银行对帐单并编制银行调节表。由于该出纳身兼现金保管、货币资金记帐、编制银行调节表三种职务于一身，那么他很容易利用其中之便作出舞弊，而且他有机会利用自己的职务将易被发现的漏洞填补，做到不易被他人察觉。所以人员少的公司，尽量将不相容职务由不同人员担任，杜绝舞弊的发生可能。

（二）日常监督

货币资金日常监督方法有多种：对现金的日常监督有突击及不定期盘点。对银行存款的日常监督有审查每月月末银行存款调节表，如有银行帐已收付企业日记帐未达的款项，则审查该款项是否隔月及时入帐，如隔月该款项又出现在银行存款调节表中，那么该笔款当月末未达就不是简单的时间性差异了，隔月入帐的时间越长则异常的可能越大。如果是未记录的企业日记帐收款则可能舞弊人员将该款项挪做他用。如果是未记录的企业日记帐付款，可能舞弊人员挪用公款帐面不做反映，待款项归还时，该差异就不存在了，由于帐面未反映该资金的进出，所以该事项不易被审核人员发觉。

（三）关注往来帐

公司财务负责人应定期将公司帐面往来款进行分析，发现帐面存在大额资金流出且帐龄较长的需引起关注，及时与经办人员或公司负责人取得联系，查明该资金流出是否和公司正常的经营业务有关。拖欠时间较长的应积极采取措施，及时收回款项。类似的情况，公司舞弊人员将收到货款通过某一供应商将预付供应商款项划入私人帐户，由于该款项的划出，供应商无货物发入公司，所以该单笔预付款托欠时间长，也需要引起注意。

（四）发票管理

由于发票记载的经营业务必须和公司日常经营业务息息相关，所以公司帐面如出现与实际经营业务无关的发票就要引起财务负责人的注意了。可能部分舞弊人员通过实际未发生业务的发票冲帐，以转移公司帐面部分资金。另外，发生的费用如大大超过公司年初预算，也要引起财务负责人的警觉，可能部分人员假借费用报销缘由，虚报费用。如果杜绝后一种情况发生，可以对相关费用做定额内报销的规定，或者对大额费用逐笔审查，分析其发生的可能。

（五）利用外部审计程序

外部审计可以弥补内部审计的不足，比如年末的外部审计通常将公司期末银行对帐单的资金余额记录，并通过函证的形式向银行索取，这项程序即可再次证明银行余额的真实存在性，同时通过银行函证也能对银行贷款的资金逐笔核对，以证实银行贷款的完整性。另外外部审计通常会通过公司向银行索取贷款信息卡，公司可以从中了解年度内银行贷款流入公司的资金及归还银行的资金，以此和公司帐面贷款逐笔核对，了解贷款资金流的完整性。

（六）采用特殊审查方法

如果公司财务负责人在审查银行日记帐余额时，为确认银行日记帐的资金是否真实存在，一方面可以通过核对银行对帐单余额的简单方法来证明，另一方面，可以通过计算帐面季度银行存款利息收入，用银行对帐单的结息收入加以佐证。因为一般舞弊手段只会简单的伪造银行对帐单的存款余额，而结息收入是银行系统根据每日的存款余额按积数计算的，试想舞弊手段不至于高明到将帐面的资金存款余额重新按天计算利息收入的。

（七）其他日常管理

（1）减少银行帐户的开立

部分公司由于历史遗留的问题，开立多个银行帐户，其中部分银行的用途类似，开立的时候为暂时方便，但事后又未及时销户。由于银行帐户多不易管理，期末都需取得银行对帐单，何况如存在大额资金余额的银行睡眠户容易被舞弊人员做资金挪用，所以公司财务负责人应尽量关闭无重要用途的银行帐户，集中管理，减少舞弊发生。

（2）开通网银

网银的开立，为公司银行帐户的监督提供便利。部分舞弊分子通过伪造银行对帐单来蒙蔽公司内部或外部审查，如果公司及时开通网银，那么公司对帐单记录有了强有力的银行佐证，一来杜绝公司舞弊人员的犯罪可能，二来为公司银行日记帐的及时对帐提供方便。

（3）出纳、记帐人员定期轮换

重要岗位的轮换对舞弊分子制造了心里压力，使得他们不敢轻易作出违法行为。

（4）支票存根留底复印

由于支票签发有两联，存根联和付款联，而支付款项后，留在公司的只有存根联，即使付款联的收款人和存根联的收款人不一致，也不会被审查人员发现，如此阴阳版的收款人使得公司资金可能被划入私人帐户，虚挂在存根联的收款人名下，如果不经常和存根联的收款人对帐，该舞弊事项日久也不易被发觉。

所以，一般在内部控制好的公司中，我们会看到支票存根联原始件和付款联复印件，它可杜绝上述事项的发生。

四、内部控制失控引发的案例

[案例一]一家国有企业的财务人员利用职务之便和银行签订了大额的银行贷款协议，当银行贷款资金划入公司时，该财务人员立即将该笔资金划入私人开立的帐户，将公款占为己有。该笔资金在公司帐户一进一出，该财务人员未将该经济业务帐面反映。由于银行对帐单的余额和公司银行日记的余额是一致的，公司也未及时察觉。事后，该财务人员将此巨额款项私自挥霍，当银行贷款日到期时，也无从归还。类似的情况，该财务人员如法炮制了多笔银行借款，当贷款无法偿还，银行信贷人员与公司联系时，此事才真相大白。虽然该财务人员按照中国刑法获得了应有的惩罚，但银行的损失无法弥补。试想，如果该公司做到不相容职务分离，银行贷款的经办人员和公司公章及法人印签的保管人员由非同一人担任；如果记帐人员和贷款业务的经办人员分离；如果公司定期对银行对帐单的大额资金进出与帐面日记帐的记录进行逐项核对；如果公司在聘请外部审计时，及时配合审计取得贷款信息卡，或银行函证时，逐笔将贷款业务在函证中列名，并由外部审计人员送至银行函证，只要做到上述如果的任何一项，该财务人员拙劣的舞弊事项都会被发现。

[案例二]一家中型企业委托会计师事务所做一项专项审计，审查该公司已存在的小金库及被挪用的资金。到达现场时，我们先突击盘点了公司的现金，在公司保险箱中我们发现有两处地方存放现金，我们全部盘点后，记录了现金余额。我们查看了公司现金日记帐，盘点的现金远多于公司日记帐现金余额。说明多余的款项即小金库的现金截余数。然而，有关人员挪用了多少公司资金，并支用了多少，由于我们无法看到小金库的帐（可能根本没有帐），所以只有通过其他程序才能发现。第二步，我们查看了公司了大额往来帐，逐个分析没有发现异常客户。然后，我们对最近几年的大额费用逐项审查，记录了费用的日期、金额及收款客户，并将发票及付款审批做了复印，我们发觉最近几年中公司发生了大量的咨询费及外聘劳务费，经过仔细分析，发现这些咨询费及劳务费与公司的经济业务无很大联系。接着，我们将复印的发票由公司经理做逐笔确认，发现里面的一些费用经理未确认为何要发生，而这些费用恰巧就是被我们怀疑的咨询费及外聘劳务费。我们找到了相关人员，她承认了被他人指使先填列付款审批单，请经理签字，后将发票作为附件，从银行提款私自转入小金库。在多项证据面前她交代了从公款中划入小金库的资金总额，根据盘点的余额，我们不难计算出小金库已被使用的资金数。在这件经济事项中，如果公司内部建立严格的费用审批制，由经办人员根据已发生的费用，填列付款审批单，后业务主管审批，再经经理审批，那么上述事项也不会轻易发生，非法人员也无机可乘了。

对企业来说，建立健全货币资金内部控制制度不是一蹴而就的，是一个长期的过程，必须建立内部控制评价体系，根据情况的变化和出现的问题，因地制宜，对相应的内部控制制度做出及时修改，只有不断进行内部控制自我评价和改进，才能建立起有效的货币资金内部控制体系。 

（作者单位:立信会计师事务所）